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陜西華匯會計師事務所關于《企業會計準則解釋第16號》涉及三個問題解讀提示和補充案例
信息發布:陜西華匯會計師事務所有限責任公司       發布日期:2022-12-23       瀏覽量:233



陜西華匯會計師事務所

關于《企業會計準則解釋第16號》涉及三個問題

解讀提示和補充案例

財政部于20221213日發布《企業會計準則解釋第16號》,涉及如下三個問題的解釋:

一、關于單項交易產生的資產和負債相關的遞延所得稅不適用初始確認豁免的會計處理

(一)解釋原文如下:

對于不是企業合并、交易發生時既不影響會計利潤也不影響應納稅所得額(或可抵扣虧損)、且初始確認的資產和負債導致產生等額應納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異的單項交易(包括承租人在租賃期開始日初始確認租賃負債并計入使用權資產的租賃交易,以及因固定資產等存在棄置 義務而確認預計負債并計入相關資產成本的交易等,以下簡稱適用本解釋的單項交易),不適用《企業會計準則第 18 號——所得稅》第十一條(二)、第十三條關于豁免初始確認 遞延所得稅負債和遞延所得稅資產的規定。企業對該交易因資產和負債的初始確認所產生的應納稅暫時性差異和可抵 扣暫時性差異,應當根據《企業會計準則第 18 號——所得稅》等有關規定,在交易發生時分別確認相應的遞延所得稅負債和遞延所得稅資產。

(二)解讀的核心要點

1、需要按照16號解釋確認所得稅資產和負債,不適用于《企業會計準則第 18 號——所得稅》中豁免條款,要點就是需要同時滿足以下三個方面條件:

1)不是企業合并的交易

2)交易發生時既不影響會計利潤也不影響應納稅所得額(或可抵扣虧損)

3)初始確認的資產和負債導致產生等額應納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異

目前主要交易:租賃負債和使用權資產、確認的棄置義務相關預計負債和對應的相關資產。

2、生效日及新舊銜接

202311日起施行,施行需要追溯調整以往數據。此外,允許在發布年度,也就是2022年執行,但要在報表附注披露。

(三)補充案例分析

1、考慮到租賃業務普遍性增加舉例說明如何確認:

假設2022年末簽訂一項租賃協議,要求2023-2027年每年年底支付3000元租金,在舊準則下每年應當確認租賃費3000元。在新準則下,需先計算2022年底未來租金付款義務的現值為 13739(假設年折現率為3%P/A,3%,5)),確認為一項租賃負債。同時確認使用權資產13739 元,另外假設考慮其初始費用10000元。

結合上面案例:

2022年末初始確認如下:

借:使用權資產---23739 13739+10000

借:未確認融資費用---1261

貸:租賃負債------15000

貸:銀行存款---其他費用 10000

按照解釋16號確認等額遞延資產和負債(注意基數13739

借:遞延所得稅資產---負債部分 13739*25%

貸:遞延所得稅負債----使用權資產部分 13739*25%

2023年末資產后攤銷調整遞延所得稅資產和負債進行轉回:

具體數據來源見下表的:

借:遞延所得稅負債---使用權折舊攤銷 2748*25%

貸:遞延所得稅資產---租賃負債減少 2588*25%

貸:所得稅費用---二者差異 2748-2588*25%

上述暫時性差異金額160元正好就是當年所得稅申報暫時差異。

2024年至2027年省略分錄。

年份

每年租金

當年計提的 財務費用

當年租賃負 債減少額
=-

期末租賃負債
=-

期末使用權資產(凈值)
=-

每年確認的折舊

財務費用+折 舊費
=+

稅法確認的租賃費

當期稅會差異金額(凈額)
=-

期末使用權應納稅暫時性差異
=

期末租賃負債可抵扣暫時性差異
?=

時間性差異累計凈額
?=?-

2022

13,739

13,739

13,739

13,739

-

2023

3,000

412

2,588

11,151

10,991

2,748

3,160

3,000

160

10,991

11,151

160

2024

3,000

335

2,665

8,486

8,243

2,748

3,083

3,000

83

8,243

8,486

243

2025

3,000

255

2,745

5,741

5,495

2,748

3,003

3,000

3

5,495

5,741

246

2026

3,000

172

2,828

2,913

2,747

2,748

2,920

3,000

-80

2,747

2,913

166

2027

3,000

87

2,913

-

2,747

2,834

3,000

-166

-

-

-

注意:上表中為了計算方面,保留整數。

2、對于棄置費用確認的固定資產和預計負債

1)初始確認需要同時確認:遞延所得稅資產(預計負債金額*稅率)=遞延所得稅負債(固定資產*稅率)

2)后續攤銷時,作為上述的差異轉回。

二、關于發行方分類為權益工具的金融工具相關股利的所得稅影響的會計處理

(一)解釋原文如下:

對于企業(指發行方,下同)按照《企業會計準則第 37 號——金融工具列報》等規定分類為權益工具的金融工具(如分類為權益工具的永續債等),相關股利支出按照稅收政策相關規定在企業所得稅稅前扣除的,企業應當在確認應付股利時,確認與股利相關的所得稅影響。該股利的所得稅 影響通常與過去產生可供分配利潤的交易或事項更為直接 相關,企業應當按照與過去產生可供分配利潤的交易或事項時所采用的會計處理相一致的方式,將股利的所得稅影響計入當期損益或所有者權益項目(含其他綜合收益項目)。對 于所分配的利潤來源于以前產生損益的交易或事項,該股利的所得稅影響應當計入當期損益;對于所分配的利潤來源于以前確認在所有者權益中的交易或事項,該股利的所得稅影響應當計入所有者權益項目。

(二)解讀的核心要點

1、企業需要做好利潤分配溯源數據,通過分析來源后處理如下:

1)來源于以前產生損益的交易或事項,該股利的所得稅影響應當計入當期損益;

2)源于以前確認在所有者權益中的交易或事項,該股利的所得稅影響應當計入所有者權益項目。

2、生效日及新舊銜接

20221212日起施行,應付股利202211日至施行日調整本期;應付股利發生在202211日之前且在202211日未終止確認的,應該追溯調整。

三.關于企業將以現金結算的股份支付修改為以權益結算的股份支付的會計處理

(一)解釋原文

企業修改以現金結算的股份支付協議中的條款和條件, 使其成為以權益結算的股份支付的,在修改日,企業應當按照所授予權益工具當日的公允價值計量以權益結算的股份 支付,將已取得的服務計入資本公積,同時終止確認以現金結算的股份支付在修改日已確認的負債,兩者之間的差額計入當期損益。上述規定同樣適用于修改發生在等待期結束后的情形。如果由于修改延長或縮短了等待期,企業應當按照修改后的等待期進行上述會計處理(無需考慮不利修改的有關會計處理規定)。如果企業取消一項以現金結算的股份支付,授予一項以權益結算的股份支付,并在授予權益工具日認定其是用來替代已取消的以現金結算的股份支付(因未滿足可行權條件而被取消的除外)的,適用本解釋的上述規定。

(二)解讀的核心要點

1、主要要點兩個方面

1)按照所授予權益工具當日公允價值計量權益結算的股份支付;同時終止確認現金結算的股份支付在修改日已經確認的負債;差額計入當期損益。

2)延長、縮短等待期、以權益結算用來替代已取消的以現金結算的股份支付都適用上述會計處理。

2、生效日及新舊銜接

20221212日起施行, 202211日至施行日調整本期; 202211日之前發生的交易,應該追溯調整??杀绕陂g不予以調整。

(三)案例分析(財政部應用案例)

【例】甲2×21 年初,A公司向其500 名中層以上職工每人 授予 100 份現金股票增值權,這些職工從 2×21 1 1 日 起在該公司連續服務 4年即可按照股價的增長幅度獲得現 金。A公司估計,該增值權在2×21 年末和2×22 年末的公允 價值分別為 10 元和 12 元。2×22 12 31 日,A 公司將向 職工授予 100 份現金股票增值權修改為授予 100 股股票期 權,這些職工從2×2311日起在該公司連續服務3年, 即可以每股 5 元購買 100 A 公司股票。每份期權在 2×22 12 31 日的公允價值為 16 元。A公司預計所有的職工 都將在服務期限內提供服務。假設 A 公司 500 名職工都在 2×25 12 31 日行權,股份面值為 1元。假定不考慮其他 因素。

21 12 31 日,A公司按照承擔負債的公允價值, 將當期取得的服務計入相關費用和相應的負債,金額為 100×500×10×1/4=125 000 元。

借:管理費用 125 000

貸:應付職工薪酬——股份支付 125 000

22 12 31 日,A公司將以現金結算的股份支付修改為以權益結算的股份支持,等待期由4年延長至5年。A 公司應當按照權益工具在修改日的公允價值,將當期取得的 服務計入資本公積,金額為 100×500×16×2/5=320 000 元,同 時終止確認已確認的負債,兩者的差額計入當期損益,金額 為 320 000-125 000=195 000 元。

借:管理費用 195 000

應付職工薪酬——股份支付 125 000

貸:資本公積——其他資本公積 320 000

2×23 12 31 日,按照權益工具在修改日的公允價值將當期取得的服務計入相關費用和資本公積,金額為 100×500×16×3/5-320 000=160 000 元。

借:管理費用 160 000

貸:資本公積——其他資本公積 160 000

24 12 31 日,按照權益工具在修改日的公允價值 將當期取得的服務計入相關費用和資本公積,金額為 100×500×16×4/5-320 000-160 000=160 000 元。

借:管理費用 160 000

貸:資本公積——其他資本公積 160 000

2512 31 日,按照權益工具在修改日的公允價值 將當期取得的服務計入相關費用和資本公積,金額為 100×500×16-320 000-160 000-160 000=160 000 元。

借:管理費用 160 000

貸:資本公積——其他資本公積 160 000

當日,職工行權。

借:銀行存款---    250 000

借:資本公積——其他資本公積800 000

貸:股本---- 50 000

貸:資本公積——股本溢價1 000 000

四、其他說明

以上解釋16號的解讀系本所業務人員解讀,其中業務一的案例分析系本所人員的自己編寫,業務三案例分析系財政部應用案例。


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